Введение

Актуальность темы в российском контексте подтверждается масштабами национального рынка видеоигр: в 2025 году его объём оценивается примерно в 200 млрд рублей, что на 7% больше показателя 2024 года. Существенную часть этих расходов составляют внутриигровые покупки: только на покупку внутриигрового контента российские игроки тратят десятки миллиардов рублей в год, при этом объём таких трат за 2024 год оценивается порядка 56 млрд рублей и продолжает расти [13, c. 143].

При этом внутриигровые предметы и иные виртуальные игровые активы активно обращаются как на официальных площадках, так и на сером рынке, реальный объём которого по экспертным оценкам сопоставим с организованным сегментом, но практически не поддается точной оценке и находится вне прозрачного налогового поля. Указанные обстоятельства демонстрируют экономическую значимость виртуального игрового имущества для российской экономики и одновременно выявляют отсутствие специального налогового режима для таких активов, в результате чего создаёт устойчивую фискальную и правовую неопределённость.

В научной литературе исследуются вопросы правового статуса виртуального игрового имущества и цифровых активов, а именно в работах М. А. Рожковой, Д. Е. Сальникова, А. И. Савельев и др., в том числе в контексте гражданско‑правового регулирования [12, c. 131]. В то же время специфика налогового режима операций с виртуальными игровыми предметами в российском правопорядке освещена фрагментарно, что обусловливает необходимость дальнейшего исследования данной проблематики.

Цель данной статьи является проанализировать правовую квалификацию виртуальных игровых активов и специфику их налогового регулирования в РФ.

Исходя из поставленной цели для ее достижения были разработаны следующие задачи: раскрыть понятие и виды виртуальных игровых активов; проанализировать подходы к их правовому статусу; выявить особенности налогообложения операций в РФ; предложить направления совершенствования.

Теоретическая часть

В литературе сформировались три основных подхода к квалификации виртуального игрового имущества. Первый — квазивещный, в рамках которого виртуальные объекты (валюта, оружие, земля и т.п.) рассматриваются как аналоги материальных вещей, а игрок — как носитель вещных прав, что обосновывается функциональной аналогией таким объектам, исключительным контролем со стороны аватара и наличием рыночной стоимости, подтверждаемой практикой real‑money trading. Этот подход, поддерживаемый рядом зарубежных и российских авторов, предполагает возможность признания за игровыми активами статуса имущества, что влечёт потенциальное возникновение имущественных налоговых обязательств, однако в отечественной доктрине он критикуется из‑за традиционного ограничения вещных прав материальными объектами, на что указывает, в частности, М. А. Рожкова.

Второй подход трактует виртуальные игровые объекты как элементы компьютерной программы и, шире, как часть сложного мультимедийного произведения, охраняемого авторским правом, вследствие чего пользователь получает лишь неисключительную лицензию на использование игрового контента, а не самостоятельный объект гражданских прав. В налоговом аспекте такая конструкция усиливает неопределённость: операции с игровыми предметами оказываются либо внутри лицензионных отношений, либо вообще «в тени», что затрудняет однозначную квалификацию доходов от их отчуждения в целях НДФЛ и налога на прибыль.

Третий, наиболее распространённый в современной доктрине подход предлагает отнести виртуальные игровые активы к категории «иного имущества» в смысле ст. 128 ГК РФ [2], исходя из их экономической ценности и фактической оборотоспособности в виртуальной среде, включая возможность отчуждения аккаунтов и предметов. Такая квалификация позволяет рассматривать доходы от операций с игровым имуществом как доходы от реализации имущества или имущественных прав и, следовательно, как объект налогообложения, однако противники подчёркивают фиктивный характер «оборотоспособности» игровых предметов и невозможность перехода самих нематериальных объектов, что вновь возвращает к проблеме фискальной неопределённости в отношении виртуальных игровых активов.

Автор исходит из целесообразности квалификации виртуального игрового имущества в качестве «иного имущества» в смысле ст. 128 ГК РФ, поскольку, несмотря на доктринальные оговорки, экономическая практика демонстрирует устойчивый и массовый оборот таких активов, сопоставимый с традиционными рынками. Подобно цифровым правам и криптоактивам, обладающим идентифицируемостью и возможностью отчуждения по ст. 141.1 ГК РФ [2], виртуальное игровое имущество фактически выступает объектом, в отношении которого реализуются владение, пользование и распоряжение в пределах учётной записи и пользовательского соглашения.

 Опираясь на доктринальные позиции А. И. Савельева, М. А. Рожковой и Л. Ю. Василевской, а также принимая во внимание выявленные сущностные характеристики актива, автор предлагает рассматривать виртуальное игровое имущество как совокупность дематериализованных цифровых объектов, существующих в информационной системе (игровом мире), обладающих экономической ценностью в реальном секторе и закреплённых за конкретным пользователем посредством учётной записи. Для таких объектов характерны: цифровая нематериальная форма; наличие рыночной стоимости; реализация триады правомочий (владение через аккаунт, пользование в игре, распоряжение посредством внутриигровых и внешних сделок); персональная идентификация через привязку к аккаунту. На этой основе целесообразно выделять персональные активы (персонажи, прогресс), функциональные предметы (оружие, броня), косметические элементы (скины, визуальные эффекты) и экономические активы (игровая валюта, токены).

Аналитическая часть

По вопросу налогообложения сделок купли‑продажи виртуальных предметов в компьютерных играх в России сложилась поэтапно формировавшаяся практика. В 2015 г. в деле Mail.ru Group Верховный Суд РФ согласился с позицией налоговых органов о том, что продажа внутриигровых предметов представляет собой не передачу прав по лицензионному договору [8, 9], а оказание услуг по организации игрового процесса, вследствие чего льгота по подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не применяется и операции подлежат обложению НДС в общем порядке [4].

В дальнейшем подход налоговых органов был скорректирован: в письме ФНС России от 23.01.2017 № СД‑4‑3/988@ разъяснено [7], что освобождение от НДС, предусмотренное для передачи прав на использование программ для ЭВМ, может распространяться и на предоставление доступа к дополнительному функционалу онлайн‑игр (в том числе внутриигровым предметам), если отношения оформлены как лицензионный договор о предоставлении прав на использование программы, а игрок уплачивает вознаграждение за соответствующее право. При этом последующие изменения подп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ привели к тому, что освобождение от НДС возможно лишь в отношении программ для ЭВМ, включённых в единый реестр российских программ и баз данных, что требует проверки статуса конкретной игры в данном реестре [5].

В результате доходы от продажи внутриигровых предметов в российской практике, как правило, квалифицируются как доходы по лицензионному договору, что является релевантным и для целей прямых налогов (налога на прибыль и НДФЛ), однако универсальная налоговая квалификация таких сделок затруднена и зависит от конструкции и содержания договоров между правообладателем и пользователем в каждом конкретном случае.

Если в отношениях между правообладателем и пользователем ключевое значение имеет конструкция лицензионного договора и квалификация доходов правообладателя, то в плоскости взаимоотношений между самими пользователями ситуация существенно иная. Большинство массовых онлайн‑игр и платформ цифровой дистрибуции прямо запрещают обмен виртуальными предметами и валютой за реальные деньги, а также использование сторонних площадок для таких сделок, закрепляя соответствующие ограничения и санкции (вплоть до блокировки аккаунта) в пользовательских соглашениях и правилах сообщества [10]. При этом даже в случаях, когда предусмотрен формальный внутриигровой или платформенный маркетплейс, пользователь, как правило, может обменивать активы лишь в пределах экосистемы игры и не имеет легальной возможности вывести стоимость полученных виртуальных предметов в фиатную валюту, что стимулирует развитие серого рынка и real‑money trading на сторонних ресурсах.

И по криптовалюте, и по виртуальным игровым активам налог в России возникает не из‑за самого факта роста цены, а только при реализации — когда у физлица появляется реальный доход в виде денег или иного имущества [1]. В отношении криптовалюты эта логика уже прямо закреплена: цифровая валюта рассматривается как имущество/цифровой актив, и НДФЛ возникает при продаже или обмене, причём налоговая база определяется как разница между ценой реализации и расходами на приобретение; если курс вырос, но монеты не проданы, нереализованный прирост не облагается. С 2025 года доходы от операций с цифровой валютой специально учтены в НК РФ и разъяснениях ФНС, с применением прогрессивной шкалы 13/15% для физических лиц. В отношении виртуальных игровых предметов по сути действует та же общая конструкция: пока пользователь только удерживает скин или иной актив, даже если его рыночная стоимость возросла, у него нет реализованного дохода, а значит, нет и объекта обложения НДФЛ; обязанность по уплате налога возникает при продаже или обмене такого актива за реальную валюту или иное имущество, что квалифицируется как доход физического лица [3]. Однако ключевое отличие состоит в том, что криптовалюта уже прямо названа объектом налогообложения и обеспечена специальными разъяснениями по порядку расчёта базы, тогда как доходы от P2P‑оборота виртуальных игровых активов остаются в правовом поле общих норм НК РФ без специальной регламентации, что усиливает фискальную неопределённость.

Рекомендательная часть

Направления совершенствования налогового регулирования виртуального игрового имущества, на взгляд автора, целесообразно связать с одновременным уточнением его гражданско‑правового статуса и разработкой специальных налоговых правил.

Во‑первых, на уровне гражданского законодательства представляется обоснованным прямое отнесение виртуальных игровых активов к категории «иного имущества» либо цифровых прав, с опорой на открытую конструкцию ст. 128 ГК РФ и модель цифровых прав, закреплённую в ст. 141.1 ГК РФ [2]. Это позволило бы на уровне Налогового кодекса РФ прямо указать, что доходы от операций с виртуальными игровыми активами относятся к доходам от реализации имущества (для физических лиц) либо к доходам от реализации имущественных прав и (или) оказания электронных услуг (для организаций), по аналогии с уже сложившимися подходами к цифровой валюте и цифровым финансовым активам [3]. Такое уточнение устранило бы фискальную неопределённость, характерную для текущей практики, в которой доходы игроков от P2P‑оборота скинов и иных предметов выводятся из общих норм о доходах граждан, а налоговые последствия сделок правообладателей зависят от колебаний между квалификацией операций как лицензий или услуг.

Во‑вторых, с учётом массового, но крайне фрагментированного характера оборота виртуального игрового имущества целесообразно разработать упрощённый режим налогообложения малых операций физических лиц и одновременно заложить основу для унификации подходов в рамках ЕАЭС. На уровне НК РФ это могло бы выражаться в установлении порога, до которого доходы от реализации виртуальных игровых активов не требуют отдельного декларирования или облагаются по упрощённой процедуре (например, через налог на профессиональный доход или специальную фиксированную ставку), тогда как крупные и систематические операции подлежат налогообложению по общим правилам НДФЛ с прогрессивной шкалой 13/15% [3].

В настоящее время любые доходы от продажи скинов и внутриигровых ценностей формально подпадают под общие нормы главы 23 НК РФ, однако фактически почти не отражаются в налоговой отчётности, что снижает эффективность администрирования и стимулирует развитие серого рынка. С другой стороны, в научной литературе и документах ЕАЭС уже подчёркивается необходимость гармонизации налогообложения цифровых услуг и криптоактивов [6, 11]; распространение аналогичных принципов на виртуальное игровое имущество (через модельные акты или согласованные рекомендации для государств‑членов) позволило бы избежать налогового арбитража, когда платформы и пользователи выбирают юрисдикцию с более мягким режимом, и повысить собираемость налогов без чрезмерного давления на добросовестных участников цифровой экономики.

Заключение

Проведённый анализ показывает, что виртуальное игровое имущество уже сформировалось как экономически значимый объект оборота, однако его правовой статус и налоговый режим в российском и евразийском правопорядках остаются фрагментарно урегулированными. Доходы правообладателей от монетизации игр облагаются по общим правилам налога на прибыль и НДС, а доходы пользователей от P2P‑сделок с игровыми активами формально подпадают под действие норм о налогообложении имущества и доходов физических лиц, но фактически находятся в зоне фискальной неопределённости.

В условиях, когда для цифровых финансовых активов и цифровой валюты уже выстраивается специальный режим налогообложения и появляются подробные разъяснения ФНС и Минфина, сохранение «теневого» статуса виртуального игрового имущества создаёт дополнительные налоговые риски и стимулирует развитие серого рынка. Предложенные в работе подходы — признание виртуальных игровых активов разновидностью «иного имущества» либо цифровых прав и разработка упрощённых правил налогообложения малых операций физических лиц с учётом возможной унификации в рамках ЕАЭС — могут служить основой для формирования более последовательного и сбалансированного правового и налогового режима, сочетающего интересы государства, бизнеса и пользователей цифровых платформ.